عدم رشد شاخص های نظارتی همزمان با توسعه بانکداری ایران

غلامحسین دوانی حسابرس خبره و کارشناس بازارمالی و سرمایه                                            

بانک‌ها مصداق واقعی یک بنگاه عمومی هستند. تعدد سهامداران و حضور هزاران نفر سپرده‌گذار که هر یک به نوعی ذینفع در عملیات بانکی هستند بانک‌ها را از سایر بنگاه‌های اقتصادی متمایز می‌کند مضافاً آنکه بانک‌ها نبض جریانات پولی کشور را هدایت می‌کنند و چنانچه هرگونه خللی در این رابطه پیدا شود اقتصاد کشور دچار نابسامانی می‌گردد (حتی یک بانک) در حالیکه ممکن است صدها بنگاه اقتصادی ورشکسته شوند ولی اتفاق خاصی در اقتصاد کلان رخ ندهد.

در ایران به موجب ماده( 33) قانون پولی و بانکی کشور، شورای پول و اعتبار به عنوان مرجع تعیین نحوه و اصول حسابداری بانک‌ها، صورت‌های مالی، استهلاک‌ها، اندوخته‌ها و سایر حساب‌های بانکی تعیین شده  و مصوباتی را در موارد فوق تصویب و ابلاغ کرده و به همین دلیل و بموجب وظایف قانونی بانک مرکزی، این بانک عهده دار نظارت نسبت به سلامت اقتصادی، توانایی پرداخت تعهدات و میزان ریسک متوجه عملیات گوناگون بانک‌ها است،

حسابداری و گزارشگری مالی بانک‌ها از سایر موسسات تجاری متفاوت و دارای ویژگی های خاص است. علاوه بر این بانک‌ها به عنوان موسساتی که در صحنه بین‌المللی فعالیت دارند، ملزم هستند که استانداردهای بین‌المللی حسابداری ومقرراتی که کمیته نظارتی بال (1)-(بعنوان مرجع بین المللی ناظر بر عملیات بانکی جهانww.bis.org) دربانک تسویه بین‌المللی در زمینه حسابداری وضع کرده را رعایت نمایند، علیرغم آنکه ایران عضو"پیمان بال"  نیست اما بانک‌های ایران ( دولتی و خصوصی) بدلیل مراودات بین المللی ناچار به رعایت مقررات کمیته بال می‌باشند.

یکی از تفاوتهای بسیار مهمی که بین صورت‌های مالی بانک‌ها و سایر موسسات وجوددارد موضوع اقلام تعهدات احتمالی و  مشروطی است که از معاملات متداول بانک‌ها ناشی ودر زمان وقوع در حساب‌ها به عنوان تعهد یا دین شناسایی نمی‌شود.

 این اقلام بخش عمده‌ای از کسب و کار بانک را تشکیل و اثر عمده‌ای بر میزان ریسک بانک دارد .این اقلام که بعنوان "اقلام زیر ترازنامه" شناخته میشوند شامل ذخایر و بدهی‌های احتمالی بوده که باید حداقل در چهار سرفصل دریادداشت‌های همراه صورت‌های مالی ارائه و حسب مورد ذخیره لازم برای بدهی‌های احتمالی ناشی از آنها در حسابها منظور گردد.

براساس مصوبات کمیته بال اقلام خارج از ترازنامه، با احتساب ضریب ریسک مربوط در مخرج کسر نسبت کفایت سرمایه(2) منظورمیشوند لذا نحوه محاسبه درست آن بر نسبت کفایت سرمایه اثرگذارمیباشد. در صورت‌های مالی برخی از بانک‌های ایران، اقلام خارج از ترازنامه تحت عنوان حساب‌های انتظامی در یک قلم منظور می‌شود اما در برخی دیگر حساب‌های انتظامی به روشی مطلوب طبقه‌بندی و ارائه شده اما  دربیشتربانک‌ها، ذخیره لازم،به شکل کنارگذاری مبلغی از سود، برای زیان‌های بالقوه ناشی از اقلام خارج ترازنامه پیش‌بینی و در نظر گرفته نمی‌شود زیرا سود بانک را کاهش میدهد و مدیران با کاهش سود بهر طریق مخالف اما با افزایش آن حتی صوری مخالفتی ندارند.این در حالی است که ذات و ماهیت فعالیت بانک در همه جای دنیا تولید ریسک است لذا هر کجا ریسک باشد احتیاط و شرط عقل و احتساب ذخبره برای آن است مگر آنکه بقول برخی بانکداران ایرانی معتقد باشیم ما در ایران "ریسک مثبت "هم داریم ! یعنی در حالی که ریسک اساسا یعنی مخاطره . جنبه منفی دارد در ایران معنی "مثبت" پیدا کرده و بهمین جهت قرار است کمیته بال در این مورد و تعریف ریسک تجدید نظر بعمل آورد!! تا خیال این آقایان با وهم یکی تلقی نشود.

 از طرف دیگر به ویژه پس از خصوصی‌سازی بانک‌ها شائبه تقلب، فریبکاری و حساب‌سازی شدت گرفته و صورت‌های مالی هیچ کدام از بانک‌های ایرانی " خداوکیلی "بدرستی قابل اتکاء نیست و ظاهرا بنظر میرسد این فرآیند در جهان بانکی روشی معمول میباشد !!برای اثبات این امر کافی است به ادعا نامه های سازمان بورس امریکا راجع ببانک لهمان برادرز، سیتی بانک و جی پی مورگان در مورد تقلبات یافته شده مراجعه کرد.

مثلاً در هیچ یک از بانک‌های خصوصی برداشت موسسان و سهامداران بصورت وام که در قبال آن سهام "خود بانک وثیقه گزارده شده" بدرستی افشاء نشده و نمی‌شود درحالیکه این عمل میتواند مصداق واقعی تقلب بدلیل "خروج بخشی از سرمایه بانک” باشد. از طرف دیگر حجم انبوه مطالبات که وفق مقررات بانک مرکزی عمدتاً لاوصول بوده بدرستی طبقه‌بندی نشده و ذخیره لازم و کافی هم در حساب‌ها لحاظ نمی‌شود و با سهم بازی این نقیصه را حیران می‌کنند. بانکهای ایران نیز مشابه همه بانکهای جهان چون دارای مراودات بین المللی هستند و همچنین بر اساس استانداردهای حسابداری ایران ناچار به رعایت استانداردهای بین اللملی میباشند اما بطور عموم بانکهای ایران در مورد ارائه اطلاعات مربوط به دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی شامل دارایی‌ها و بدهی‌های واحدهای خارجی و همچنین  ارائه اطلاعات مربوط به تراکم دارایی‌ها در بخش‌های عمومی و خصوصی به علت ناروشن بودن تعریف و حدود هر بخش با توجه به دامنه گسترده بخش عمومی غیردولتی و قلمداد کردن برخی از واحدهای تابعه بخش عمومی غیردولتی در شمار موسسات خصوصی (نظیر شرکت‌های سرمایه‌گذاری وابسته به نهادهای عمومی غیردولتی وشبه دولتی) استانداردهای بین المللی را رعایت نمیکنند!

علاوه برآن استاندارد بین‌المللی حسابداری، در مورد افشای معاملات بانک‌ها با اشخاص وابسته، مقرر نموده اینگونه معاملات با جزئیات شامل تغییرات در مانده حساب‌های آنها و سهم اشخاص وابسته از تعهدات مشروط وبدهی‌های احتمالی ناشی از اقلام خارج از ترازنامه افشا شود.در حالیکه این معاملات که عمده تسهیلات اعطایی بانکهای خصوصی را تشکیل میدهند بدرستی در صورتهای مالی بانکهای خصوصی افشا نشده اند زیرا برخی موسسان بانکها تصورشان بر آن است که چون بانک مال آنهاست پس همه سپردهای بانک نیز مال آنهاست و بهمین جهت رقم قابل توجهی از منابع بانکی در اختیار حضرات است !!

جالب آنکه برخی از مدیران بانکهای خصوصی که قبلاً در بانکهای دولتی و یا مراجع نظارتی بوده‌اند. برای هرگونه عمل خلاف مقررات خود به حسابرسان می‌گویند ما بیش از سی سال تجربه بانکی داریم و شما مقرارت بانک را بهتر از ما نمی‌دانید و باصطلاح هر ترفندی بکار می‌برند تا اعمال خلاف مقررات خود را توجیه کنند البته این آقایان توجه ندارند که "گر قرار شود مست می‌گیرند" همه این توجیهات به باد فنا خواهد رفت!  "فاعتبروا یا اولی ابصار".

مقررات بانک مرکزی در مورد طبقه بندی تسهیلات اعطائی و ذخایر مطالبات سررسید شده کاملا مشخص و روشن است اما بانکها برای جلوکیری از کاهش سود و یا سود سازی به ترفندهای عجیب و غریب روی میآورند تا عملکرد خودرا بهتر نشان دهند! برخی جملات حسابرسان نیز متاسفانه به انشا و ادبیات دبیرستانی بیشتر شبیه است تا عبارت پردازی استاندارد حسابرسی !

بطور مثال اخیرا مد شده که حسابرسان در بندهای "عدم مقررات و ضوابط بانکی" یادآور می‌شوند که عدم انطباق عملیات بانک با قوانین پولی و بانکی و مقررات بانک مرکزی جداگانه به بانک مرکزی اعلام می‌شود! یعنی سهامداران کشک!! اینگونه ترفندهای حسابرسی که صرفاً برای خشنودی دل مدیران بانک‌ها و سهامداران عمده نوشته می‌شود مصداق فریبکاری دارد! اگر قرار باشد که "عدم رعایت قوانین" در گزارش حسابرسی افشاء نگردد سهامدار بخت‌برگشته از کجا بداند چه خبر است؟! از آنجا که در بند مقدمه گزارش حسابرسی بانک‌ها به عدم رعایت قانون و مقررات  هم اشاره شده لذا عدم درج آن در گزارش حسابرسی می‌تواند موجب ادعای اشخاص ثالث بر علیه حسابرسان گردد. از طرف دیگر تاکنون فرض براین بوده که در بخش بندهای بازرسی "عدم رعایت با اهمیت قانون و مقررات" ذکر شود ولی ظاهراً برخی موسسات حسابرسی بجای افشای "عدم رعایت قانون و مقرارت" توصیه می‌کنند که "قانون و مقررات رعایت شود" ولی موردی از عدم رعایت ذکر نمی‌کنند!!  که این نوع گزارشات صرفاً بیانگر برخورد کاسبکارانه با فعالیت حسابرسی است زیرا عدم افشای قانون و مقررات بانکی در مورد بانک‌های ایرانی بسیار مهم‌تر از بندهای حسابرسی است. وقایع اخیر نشان داد که عدم رعایت قانون و مقررات" فاجعه ملی" را بوجود آورده لذا بازنگری حسابرسان در گزارشات حسابرسی بطوریکه در آینده ‌نه چندان دور دچار مشکل شوند! بسیار مهم خواهد بود. تا آنجا که تجربه اینجانب نشان میدهد بانک مرکزی تاکید ننموده که” حسابرسان عدم رعایت قانون و مقررات بانکی را بصورت جداگانه به بانک مذکور "اعلام نمایند. و این امر بدان معنی نیست که حسابرسان برای انتخاب مجدد از مسئولیت افشای این عدم رعایت شانه خالی کرده و صرفاً به نامه مذکور استناد کنند زیرا بانک مرکزی یکی از ذینفعان است و سهامداران و سپرده‌گذاران بعنوان سایر ذینفعان حق دارند از این موضوع مطلع شوند! لذا استناداتی از قبیل عبارت "رعایت کامل موارد ذیل مورد توصیه حسابرس است" نوعی فرار از مسئولیت حسابرسی به شمار میرود زیرا وظیفه حسابرس توصیه نیست بلکه به صراحت باید عدم رعایت استانداردها و قانون و مقررات را افشاء نماید. اینگونه عبارت‌پردازی در واقع برای پوشش مدیران و فریب سهامداران است.

برخی بانکداران ( اعضای هیات مدیره بانکها که بعضا دارای مدرک دانشگاهی معتبر هم نیستند  ) کوشش کرده اند که چون قانون مالیاتهای مستقیم با مقررات بانک مرکزی و استانداردهای حسابداری مغایرات قابل توجهی دارد،برخی استانداردهای اساسی حسابداری  را در صورتهای مالی بانکها رعایت نکنند و باصطلاح  بانک‌ها را از اجرای اصول حسابداری معاف نمایند!!. مهمترین ایراداتی که بر صورتهای مالی بانکها وارد است عبارتند از: عدم بکارگیری درست  مبنای تعهدی در شناخت درآمد، اشکال در تهیه صورت‌های مالی تلفیقی و سرمایه‌گذاری‌های مالکیتی بانک‌ها، عدم نمایش درست اقلام خارج از ترازنامه ، استهلاک دارایی‌های ثابت (اموال)، زیان‌های ناشی از مطالبات گذشته سررسید دارایی‌ها وبدهی‌ها، ارزش‌گذاری اوراق بهادار، تراکم دارایی‌ها و بدهی‌ها، معاملات با اشخاص وابسته و مدیریت و ذخیره‌گیری برای انواع ریسک‌های خارجی. دیگر اینکه بانک‌ها نیز مانند سایر بنگاه‌های اقتصادی ملزم هستند در مواردی که واحد دیگری را در تسلط مالکانه دارند صورت‌های مالی تلفیقی تهیه کنند و صورت‌های مالی جداگانه خود را نیر همراه آن ارائه نمایند در حالیکه ما شاهد بودیم یکی از بزرگترین بانکهای خصوصی مدت سه سال از ارائه صورتهای مالی با ترفند خودداری تا از نمایش عملیات زیان آور واحدهای تابعه اجتناب و از سقوط قیمت سهم خود جلوگیری کند و علیرغم آنکه این عمل مصداق تقلب بود احدی از مقامات ناظر (بورس و بانک مرکزی) متعرض اینعمل نشدند تا بالاخره موقع ورود به فرابورس همین بانکی که مدعی عدم تلفیق بود، صورتهای مالی تلفیقی ارائه داد.( نوشدارو پس از مرگ سهراب).البته افشای اینگونه مطالب از سوی برخی حسابرسان باعث تغییر آنان در دوره های بعدی شد. (کجائی مقام ناظرکه فقط بدنبال شاخص سهام هستید ).باید یادآور شد که مقررات مالیاتی حاکمیتی بوده و بر مقررات بانکی در مورد مالبات اولویت  دارد و اینرا قاعدتا باید همه حسابرسان بپذیرند لذا استناد به مقررات بانکی در مورد مالیات نوعی گریز از مسئولیت و همراهی با بانک جهت انتخاب مجدد میباشد.

وزارت امور اقتصادی و دارایی از یکطرف حاکم بر مقررات مالی و پولی کشورست و وزیر این وزارتخانه عضو اصلی شورای پول و اعتبارست و بانک مرکزی هم قانونگذار مقررات بانکی است. اگر قرار باشد این دو مرجع نتوانند مشکلات صنعت بانکداری بویژه در رابطه با ذخایر را حل کنند بانک‌ها نمی‌توانند خودسرانه نسبت به ذخایر اتخاذ تصمیم نمایند. واقعیت آن است که خود بانکها هم برای جلوگیری از کاهش قیمت سهام که متاثر از سود سال آنها است علاقه چندانی به احتساب ذخایر لازم ندارند ولی همیشه بهانه مالیاتی را علم می‌کنند.

حسابرسان امین ملت ودولت در زمینه رعایت قانون و مقررات در همه واحدهائی هستند که توسط آنان حسابرسی میشوند و این نقش "قابل معامله با بند های حسابرسی" نیست .نگاهی به  ادعاهائی که اخیرا در بازارهای مالی بر علیه حسابرسان مطرح شده آن است که بیشتر مردم در درجه اول از حسابرسان انتظار دارند مفاسد اقتصادی بنگاههای حسابرسی شده را افشا نمایند .تجربه جنبش وال استریت که در همه دنیا در حال تسری است نشان میدهد که منافع عمومی شوخی بردار با بندهای حسابرسی و بازرسی نیست و حسابرسان باید مرتبت امین ملت را حفظ کنند .مثلا به حسابرسان چه ارتباطی دارد که دایه دلسوز تراز مادر شوند و برای مالیات بنگاههای تحت رسیدگی اشک تمساح بریزند. مگر این بنگاهها و کانونهائی نظیر کانون بانکها نمیتوانند به مراجع ذیصلاح مراجعه و خواستار اصلاح مالیات بانکها شوند! مگر آنها نمیتوانند جنانچه آرای مالیاتی بر خلاف قانون باشد ( که در برخی موارد هست ) در  دیوان عدالت اداری طرح دعوی نمایند !! مگر حسابرسان نمی‌دانند که بخشنامه های خلاف قانون هم در صورتیکه لغو و یا نفض از طرف مراجع ذی صلاح نگردند  لازم الاجرا هستند !! مقررات بانک مرکزی در مورد تقسیم درآمد مشاع و غیر مشاع در چارچوب فانون ومقررات بانکداری اسلامی ( که ایرادات اساسی بآن وجوددارد)) کاملا مشخص و لازم الرعایه است .اما متاسفانه مدیران بانکهای خصوصی که بعضا صاحب منصبان قبلی بانک مرکزی بوده اند در هنگام تصدی بانک خصوصی بیکباره همه بخشنامه هایی را که بعضا بامضای خود آنان بوده را انکار کرده و میگویند ما این بخشنامه را قبول نداریم و آن یکی را قبول داریم و... .اینان  مصداق واقعی " یومنون البعض و تکفرون البعض" بشمار میروند.ما حسابرسان نیز میگوییم فارغ از درست یا نادرست بودن "مقررات لازم الرعایه"  شما باید آنرا رعایت کنید و چنانجه این مقررات نادرست هستند بروید از مجاری مربوطه در پی اصلاح آن برآیید واز ما حسابرسان نخواهید ما به جنگ بانک مرکزی رویم ! حسابرسان نیز فراموش نکنند که آنان سربازان بنگاه‌ها برای کسب سود و فرار از مالیات نیستند.

بطور مثال باستناد بند (30) یکی از استانداردهای  بین‌المللی حسابداری، بانک‌ها باید جدول سنی دارایی‌ها وبدهی‌های خود را برحسب مدت باقی‌مانده از تاریخ ترازنامه تا سررسیدقراردادی آنها ارائه کنند. این کاربه جهت  انطباق یا عدم‌انطباق سررسید دارایی‌هاو بدهی‌های بانک در راستای مدیریت منابع و ریسک الزامی است که متاسفانه دربانک‌های ایران عامدانه از ارائه جدول سنی تسهیلات سررسید نشده خودداری  و دریادداشت‌های همراه صورت‌های مالی نیز این موضوع ارائه نمی‌گردد. بر این اساس در بانکها ، مبنایی قابل اعتماد برای تحلیل و ارزیابی نقدینگی بانک‌ها فراهم نمی‌آورد بویژه آنکه مقررات نامفهوم استمهال بدهی‌های بانکی عموما راه را برای فریب و تقلب و حساب‌سازی فراهم آورده است مثلاً وقتی یک بدهکار بانکی عاجز از پرداخت A ریال بدهی است چگونه بانک انتظار دارد با استمهال اصل و فرع در قالب یک وام جدید بدهکار بانکی بتواند اصل و فرع را که معمولاً بسیار بیشتر از A می‌باشد را بازپرداخت نماید. شاید برخی بدهکاران بتوانند از این فرصت تنفسی استفاده کنند اما درصد قابل توجهی از این تسهیلات استمهالی بازگشت نشده است؟! اما امان از یک ریال ذخیره مربوطه. جدول ذیل طبقه‌بندی تسهیلات بانکی وفق مقررات بانک مرکزی را که برای همه بانک‌ها الزامی است نمایش می‌دهد:

طبقه‌بندی تسهیلات بانکی تاخیر درمدت بازپرداخت وضعیت مالی مشتری چشم انداز صنعتی که مشتری درآن فعالیت دارد

جاری حداکثر تا دوماه از سررسید اقساط مطلوب مطلوب

سررسید گذشته بین دو تا ششماه از تاریخ سررسید مناسب رشد محدود

معوق بین شش تا هیجده ماه از تاریخ سررسید نامناسب محدودیت جدی و رکود

مشکوک الوصول بیش از هیجده ماه از تاریخ سررسید نامطلوب -

از آنجا که در ایران شاخصه خاصی از "مطلوب، مناسب و نامناسب" در هیچ رشته ای تعریف نشده لذا  بانکها در تعاریف فوق ( مطلوب، مناسب و نامناسب ) اجتهاد شخصی را اعمال میکنند و سلیقه شخصی روسای شعب جایگزین معیار میشود که عمدتا هم متاسفانه مشکل دار میباشند.همه اینگونه ترفند ها برای حفظ نسبت کفایت سرمایه صورت میگیرد زیرا کاهش نسبت کفایت سرمایه به زیر عددهشت درصد  باعث بی اعتباری و یا کاهش رتبه بانک خواهد شد. نسبت سرمایه بانک به دارایی‌های توأم با ریسک آن نباید کمتر از هشت درصد باشد یعنی به ازای هر یکصد واحد دارایی ریسک‌پذیر با ضریب ریسک 8 درصد معادل 8% سرمایه مورد نیاز است که برای جلوگیری از کاهش نسبت کفایت سرمایه اجتناب از احتساب ذخایر مطالبات معوق و سررسید گذشته یکی از راههای ممکن است.

_____________________________________________________________________

1- این کمیته یکی از چهار کمیته اصلی بانک تسویه بین‌المللی است که در سال 1974 که مرکب از نمایندگان ارشد بانک مرکزی و تعدادی از کشورهای عمده صنعتی دنیا که در حال حاضر دارای بیست وهفت عضو است ، معمولاً هر سه ماه یک بار توسط بانک تسویه بین‌المللی (BIS) به عنوان دبیرخانه دائمی در شهر بازل تشکیل می‌گردد. نام اصلی کمیته، کمیته نظارت بر مدیریت بانکها است که به کمیته باسل(بازل) معروف است.

2- نسبت کفایت سرمایه یکی از شاخص‌های مهم ارزیابی بانکها بوده که برای اولین بار در سال 1988 توسط کمیته بازل یه بانکهای دنیا معرفی گردید. کمیته بازل آن سال مجموعه ای  از شروط حداقل سرمایه را به بانکها پیشنهاد کرد که بعدها به "پیمان بازل" معروف شد.